Muhasebe Hataları ve Hileleri Konu Anlatımı

Muhasebe hataları ve hileleri, finansal tablolarda yanlış bilgi oluşmasına yol açtığı için revizyon ve denetim çalışmalarının temel konularındandır.

Ancak bu iki kavram aynı anlama gelmez.

Hata ile hile arasındaki belirleyici fark kasıttır.

Bir işlem yanlış hesaba kaydedilmiş, hesaplama eksik yapılmış veya bir bilgi yanlış anlaşılmış olabilir; bu durumda eylem kasıt taşımıyorsa hata söz konusudur.

Hilede ise yanlışlığa sebep olan davranış bilinçli ve aldatıcıdır.

BDS 240, hilenin geniş bir hukuki kavram olduğunu kabul eder; fakat denetçinin denetim standardı kapsamındaki ilgisi, finansal tablolarda önemli yanlışlığa neden olan hileyle sınırlıdır.

Bu ayrım, denetçinin bir ceza yargıcı gibi hilenin hukuken kesin varlığına hükmetmediğini, fakat önemli yanlışlık risklerini denetim bakış açısıyla ele aldığını gösterir.

Denetçi açısından hile kaynaklı kasıtlı yanlışlıklar iki ana grupta düşünülür.

İlki hileli finansal raporlamadır.

Bu durumda finansal tabloların kullanıcıya verdiği görünüm bilinçli biçimde değiştirilir.

Gelirin erken kaydedilmesi, giderin ertelenmesi, tahminlerin taraflı yapılması, açıklamaların eksik bırakılması veya olağan dışı yevmiye kayıtlarıyla sonuçların yönlendirilmesi bu mantığa örnek olabilir.

İkincisi varlıkların kötüye kullanılmasıdır.

Bu türde işletme varlıkları zimmete geçirilir, izinsiz kullanılır veya işletmeden çıkarılır; kayıtlar da bu eylemi gizleyecek şekilde bozulabilir.

İki tür birbirinden tamamen kopuk değildir.

Varlıkların kötüye kullanılması, kayıtlarda sahte düzeltme veya eksik belgeyle örtülürse finansal raporlama da yanıltıcı hale gelir.

Hilenin önlenmesi ve tespit edilmesinde asıl sorumluluk yönetime ve üst yönetimden sorumlu olanlara aittir.

Yönetim, hileye fırsat veren koşulları azaltan iç kontrol yapısını kurmalı, dürüstlük ve etik davranış kültürünü desteklemeli ve hileye teşebbüsü caydıracak bir tutum sergilemelidir.

Üst yönetimden sorumlu olanların gözetimi, bu kültürün yalnız yazılı politika olarak kalmasını önler.

Özellikle yönetimin kontrolleri ihlal edebilme ihtimali dikkate alınmalıdır.

Çünkü yönetim, finansal raporlama sürecine erişimi ve karar yetkisi nedeniyle normalde etkin görünen kontrolleri aşabilecek özel bir konumdadır.

Performans algısını değiştirmek amacıyla kazanç yönetimi yapılması, bu riskin kaynakta neden önemli olduğunu gösterir.

Denetçinin sorumluluğu, finansal tabloların bir bütün olarak hata veya hile kaynaklı önemli yanlışlık içermediğine dair makul güvence elde etmektir.

Makul güvence yüksek bir güvence düzeyidir; fakat mutlak garanti değildir.

Denetimin doğasında yapısal kısıtlamalar vardır.

Bu kısıtlamalar hile söz konusu olduğunda daha belirgin hale gelir; çünkü hile gizleme, sahte belge oluşturma, işlemleri kasıtlı kaydetmeme, denetçiye gerçeğe aykırı beyan verme veya birden fazla kişinin işbirliğiyle hareket etme gibi yollar içerebilir.

Bu nedenle denetçi tüm hileleri kesin olarak bulmayı taahhüt etmez; ancak hile kaynaklı önemli yanlışlık risklerini belirlemek, değerlendirmek ve bu risklere uygun denetim prosedürleri uygulamak zorundadır.

Mesleki şüphecilik, hata ve hile ayrımının uygulamadaki ana güvenlik unsurudur.

Denetçi, yönetimin ve üst yönetimden sorumlu olanların dürüstlüğüne ilişkin geçmiş olumlu deneyimlerine rağmen denetim boyunca hile kaynaklı önemli yanlışlık olabileceği ihtimalini zihninde tutar.

Bu tutum her belgeyi sahte kabul etmek anlamına gelmez; denetçi aksini düşünmesini gerektiren bir sebep yoksa kayıt ve belgelerin gerçek olduğunu kabul edebilir.

Fakat bir belgenin gerçek olmayabileceğine, içeriğinin değiştirilmiş olabileceğine veya alınan cevapların tutarsız olduğuna işaret eden bulgular varsa araştırmasını derinleştirir.

Şüphecilik, güvensizlik refleksi değil, kanıtın niteliğini sorgulayan profesyonel disiplindir.

Denetim ekibi içindeki müzakere de hile riskinin anlaşılmasında önemli rol oynar.

Ekip üyeleri, finansal tabloların nerede ve nasıl hile kaynaklı önemli yanlışlığa açık olabileceğini tartışır.

Bu tartışma, yönetim hakkında mevcut kanaatten bağımsız yapılır.

Amaç, yalnız önceki yılın işlemlerini tekrar kontrol etmek değil, işletmenin iş modeli, baskıları, teşvikleri, fırsat alanları ve kontrol zaafları üzerinden olası hile senaryolarını düşünmektir.

Örneğin dönem sonuna yakın olağan dışı satışlar, tahminlere aşırı bağlı kalemler, ilişkili taraf işlemleri, beklenmeyen düzeltme kayıtları veya belge akışındaki kopukluklar farklı risklere işaret edebilir.

Denetçi bu riskleri belirledikten sonra genel ve özel denetim karşılıkları tasarlar.

Risk değerlendirme yaklaşımı, muhasebe hatasının hileye dönüşebileceği alanları da görünür kılar.

Tek başına yanlış sınıflandırma hata olabilir; fakat aynı tür yanlışlıkların sürekli yönetimin lehine sonuç vermesi, tahmin varsayımlarının tek yönde zorlanması veya destekleyici belgelerin sonradan oluşturulmuş gibi görünmesi hile göstergesi oluşturabilir.

Denetçi bu göstergeleri tek tek kesin hüküm gibi değil, kanıt toplama yönünü belirleyen işaretler olarak ele alır.

Yönetimden, çalışanlardan ve uygun hallerde üst yönetimden sorumlu olanlardan alınan açıklamalar diğer kanıtlarla karşılaştırılır.

Cevaplar arasında uyumsuzluk varsa mesele yalnız beyan farkı olarak bırakılmaz; kaydın, belgenin ve işlemin ekonomik özü yeniden değerlendirilir.

BDS 240, yönetimin kontrolleri ihlal etme riskini her işletmede mevcut ve ciddi bir risk olarak ele alır.

Riskin düzeyi işletmeden işletmeye değişebilir; fakat yönetimin muhasebe kayıtlarını manipüle etme ve hileli finansal tablo hazırlama imkânı tamamen ortadan kalkmaz.

Bu nedenle denetçi, değerlendirmesinden bağımsız olarak belirli prosedürleri uygular.

Yevmiye kayıtları ve finansal tabloların hazırlanmasındaki diğer düzeltmeler test edilir; olağan dışı kayıtlar hakkında finansal raporlama sürecinde yer alan kişiler sorgulanır; dönem sonu kayıtları özellikle dikkate alınır ve gerekirse dönem içi kayıtlar da incelenir.

Muhasebe tahminleri yönetim taraflılığı açısından gözden geçirilir ve önceki yıl tahminlerindeki yargıların geriye dönük değerlendirmesi yapılır.

Olağan iş akışı dışındaki önemli işlemler de hile göstergesi olabilecek yönleriyle ele alınır.

Hile riski faktörleri, hileye teşvik eden veya baskı oluşturan koşullar ile hile yapma fırsatı veren durumları ifade eder.

Bu faktörler tek başına hilenin varlığını kanıtlamaz; fakat denetçinin nerede daha dikkatli olacağını gösterir.

Zayıf görev ayrılığı, dönem sonu performans baskısı, karmaşık işlemler, denetim kanıtına erişimde güçlük veya yönetimin açıklamalarındaki aşırı savunmacı tutum bu bakışla değerlendirilir.

Denetçi, risk faktörlerini işletmenin büyüklüğü, işlem hacmi ve kontrol ortamıyla birlikte düşünür.