Olumlu Görüş Dışındaki Görüşler ve Dikkat Çekilen Hususlar (BDS 705, 706) Konu Anlatımı

Olumlu görüş dışındaki görüşler, denetim raporunun yalnızca biçimsel bir sonucu değil, denetçinin ulaştığı kanıt düzeyi ile finansal tablolardaki sorun arasındaki muhakemenin özetidir.

Denetçi normalde BDS 700 çerçevesinde finansal tablolar hakkında görüş oluşturur.

Eğer elde ettiği kanıtlar finansal tabloların bir bütün olarak önemli yanlışlık içerdiğini gösteriyorsa veya finansal tabloların önemli yanlışlık içermediği sonucuna varmak için yeterli ve uygun kanıt sağlayamıyorsa, artık koşulsuz olumlu görüş uygun değildir.

Bu noktada BDS 705 devreye girer ve denetçiye hangi tür olumlu görüş dışı görüşün kullanılacağını, rapor başlıklarının nasıl kurulacağını ve gerekçenin nasıl anlatılacağını gösterir.

Konunun özü, her denetim aksaklığının aynı rapor sonucuna yol açmamasıdır; karar, sorunun önemli olup olmadığı ve finansal tabloların geneline yayılıp yayılmadığı üzerinden verilir.

BDS 705 açısından üç görüş türü vardır: sınırlı olumlu görüş, olumsuz görüş ve görüş vermekten kaçınma.

Bu üçlü ayrım iki eksen üzerinde anlaşılır.

İlk eksen sorunun niteliğidir.

Denetçi yeterli ve uygun kanıt elde etmiş, fakat bu kanıtlara göre finansal tablolarda önemli yanlışlık bulunduğunu görmüş olabilir.

Bu durumda sorun kanıt eksikliği değil, mevcut tablolardaki yanlışlıktır.

Diğer durumda denetçi gerekli kanıtı elde edememiştir; finansal tablolarda yanlışlık olup olmadığı tam belirlenemese de tespit edilemeyen yanlışlıkların muhtemel etkisi değerlendirilir.

İkinci eksen yaygınlıktır.

Yaygın etki, yalnız belirli bir kalemle sınırlı olmayan, sınırlı olsa bile tabloların önemli bir bölümünü temsil eden veya açıklamalar bakımından kullanıcıların tabloyu anlaması için temel nitelik taşıyan etkidir.

Sınırlı olumlu görüş, önemli bir sorun bulunduğu halde bu sorunun finansal tabloların tamamına yayılmadığı durumlarda kullanılır.

Denetçi yeterli kanıt elde etmiş ve bir yanlışlığın önemli fakat yaygın olmadığı sonucuna varmışsa sınırlı olumlu görüş verir.

Aynı sonuç, kanıt eksikliğinin muhtemel etkileri önemli olabilecek fakat yaygın olmayabilecekse de ortaya çıkar.

Bu görüşte denetçi, dayanak bölümünde açıklanan hususun etkileri veya muhtemel etkileri hariç olmak üzere finansal tabloların geçerli raporlama çerçevesine göre uygun sunulduğunu ifade eder.

Bu ifade önemlidir; çünkü rapor kullanıcısına denetçinin itirazının bütün tablo setini geçersiz kılmadığını, belirli bir alanla sınırlı kaldığını anlatır.

Örneğin belirli bir stok değerlemesi önemli tutarda hatalıysa fakat hata finansal tabloların genel anlamını dağıtmıyorsa sınırlı olumlu görüş mantığına yaklaşılır.

Olumsuz görüş, yanlışlığın hem önemli hem de yaygın olduğu durumda ortaya çıkar.

Burada denetçi yeterli ve uygun kanıt elde etmiştir; yani sorun belirsizlikten değil, kanıtlanmış yanlışlıktan kaynaklanır.

Ancak yanlışlık öyle bir kapsamdadır ki finansal tabloların geçerli çerçeveye göre gerçeğe uygun sunulduğu ya da tüm önemli yönleriyle uygun hazırlandığı söylenemez.

Olumsuz görüşün sınırlı olumlu görüşten farkı bu yaygınlık eşiğidir.

Yanlışlık tek bir kalemde başlasa bile tabloların ana dengesini, borçluluk görünümünü, performans sonucunu veya temel açıklamalarını bozuyorsa kullanıcı artık genel tabloya güvenemez.

Bu nedenle denetçi, olumsuz görüş bölümünde dayanakta açıklanan hususun öneminden dolayı finansal tabloların uygun sunulmadığını belirtir.

Görüş vermekten kaçınma ise kanıt eksikliğinin ağır olduğu raporlama sonucudur.

Denetçi görüşüne temel oluşturacak yeterli ve uygun kanıtı elde edememiştir ve tespit edilemeyen yanlışlıkların muhtemel etkilerinin önemli ve yaygın olabileceği kanaatindedir.

Burada denetçi yanlışlığın varlığını kanıtlamış olmak zorunda değildir; sorun, güvenilir görüş verecek kanıt tabanının kurulamamasıdır.

Ayrıca birden fazla belirsizliğin bulunduğu istisnai hallerde, belirsizliklerin etkileşimi ve kümülatif muhtemel etkileri nedeniyle finansal tablolar hakkında görüş oluşturmak mümkün olmayabilir.

Görüş vermekten kaçınma, denetçinin olumsuz kanaat açıkladığı anlamına gelmez; denetçinin görüş bildirmek için gerekli kanıt eşiğine ulaşamadığını ve bu eksikliğin finansal tabloların geneline yayılabilecek sonuçlar doğurabileceğini anlatır.

Raporun şekli, verilen görüş türüne göre açıkça değişir.

Görüş bölümü normal bir olumlu görüş başlığıyla kalmaz; sınırlı olumlu görüş, olumsuz görüş veya görüş vermekten kaçınma başlığı kullanılır.

Dayanak bölümü de aynı mantıkla adlandırılır ve kullanıcının sorunun nedenini okuyabileceği ana yeri oluşturur.

Sınırlı olumlu görüşte belirsiz ve zayıf bağlaçlarla yetinilmez; dayanakta açıklanan husus hariç tutularak görüş kurulur.

Olumsuz görüşte dayanakta anlatılan hususun öneminden dolayı finansal tabloların uygun sunulmadığı belirtilir.

Görüş vermekten kaçınmada ise denetçi finansal tablolar hakkında görüş bildirmediğini açıklar ve bu sonuca yol açan kanıt eksikliğini dayanak bölümünde anlatır.

Görüş türünü belirlerken yanlışlık ile kanıt eksikliği ayrımını karıştırmamak gerekir.

Yanlışlık tarafında denetçi yeterli kanıt bulmuş ve tablolardaki kayıt, ölçüm, sınıflandırma, sunum veya açıklama hatasının önemli olduğunu görmüştür.

Kanıt eksikliği tarafında ise denetçinin doğrudan yanlışlık saptaması şart değildir; yeterli güvenilir kanıta erişilemediği için tespit edilememiş yanlışlık ihtimali değerlendirilir.

Örneğin stok sayımına katılamama, belirli alacaklara ilişkin dış teyitlerin alınamaması veya önemli bir açıklamanın desteklenememesi kanıt eksikliği mantığıyla ele alınabilir.

Bu eksikliğin muhtemel etkisi dar kalırsa sınırlı olumlu görüş, finansal tabloların geneline yayılabilecek düzeye ulaşırsa görüş vermekten kaçınma düşünülür.

Buna karşılık kanıt elde edilmiş ve yanlışlık yaygınsa sonuç olumsuz görüştür.

Raporlama dilindeki açıklık, olumlu görüş dışı görüşlerin öğrenilmesinde özellikle önemlidir.

Kullanıcı, raporun hangi bölümünde denetçinin nihai kanaatini, hangi bölümünde bu kanaatin sebebini okuyacağını anlayabilmelidir.

Bu nedenle görüş başlığı ile dayanak başlığı aynı sonucu destekler.

Sorun finansal tabloların belirli bir unsuruyla sınırlıysa bu sınırlılık dayanakta somutlaştırılır; sorun yaygınsa rapor dili tablonun geneline olan etkiden kaçınmaz.

Böylece rapor, teknik bir çekince metni olmaktan çıkıp karar vericinin riskini anlamasına yardım eden bir açıklama haline gelir.

Bu açıklık, dayanak bölümünü görüşle birlikte okumayı da kolaylaştırır.

BDS 705 ayrıca iletişim tarafını da önemli görür.

Denetçi olumlu görüş dışı bir görüş vermeyi beklediğinde, bu durumu ve sebeplerini üst yönetimden sorumlu olanlarla paylaşır.