Bölümlere Göre Raporlama (TFRS 8) Konu Anlatımı

TFRS 8'i anlamanın en iyi yolu, standardı bir tablo kalemi sınıflandırması gibi değil, işletmenin yönetim yapısını finansal tablo kullanıcısına görünür kılan bir açıklama modeli gibi okumaktır.

Standart, kullanıcının işletmenin yürüttüğü faaliyetlerin niteliğini, bu faaliyetlerin gerçekleştiği ekonomik ortamı ve bunların finansal etkilerini değerlendirebilmesini hedefler.

Bu nedenle konu yalnız hangi bölüm adlarının yazılacağıyla sınırlı değildir; hangi faaliyetlerin yönetim tarafından ayrı izlendiği, kaynak tahsisi kararlarının hangi düzeyde verildiği ve performansın hangi ölçülerle değerlendirildiği önem kazanır.

YMM düzeyinde kritik ayrım, bölüm bilgisinin dışarıdan yapay olarak üretilen bir sınıflama değil, işletmenin iç raporlama düzeninden beslenen bir açıklama olmasıdır.

Faaliyet bölümü tanımı üç unsur üzerine kurulur.

Bir işletme kısmı hasılat elde edebilen ve harcama yapabilen faaliyetlerde bulunmalıdır; burada aynı işletmenin diğer kısımlarıyla yapılan işlemler de dikkate alınabilir.

Bu kısmın faaliyet sonuçları, kaynak tahsisi ve performans değerlendirmesi için işletmenin faaliyetlere ilişkin karar almaya yetkili mercii tarafından düzenli biçimde incelenmelidir.

Ayrıca o kısım hakkında ayrı finansal bilgiler mevcut olmalıdır.

Bu üç unsur birlikte aranır.

Örneğin yalnız idari destek veren ve faaliyet hasılatı üretmeyen bir merkez birimi, karar merciinin genel maliyetleri izlemesine rağmen faaliyet bölümü olmayabilir.

Buna karşılık ayrı ürün hattı, coğrafi pazar veya müşteri grubuna hizmet eden ve karar merciine düzenli finansal sonuç sunan bir birim faaliyet bölümü niteliği kazanabilir.

Karar almaya yetkili merci kavramı bir unvanı değil bir işlevi anlatır.

Bu işlev, bölümlere kaynak tahsis etmek ve bölümlerin performansını değerlendirmektir.

Bazı işletmelerde bu işlev icra kurulu başkanında veya günlük operasyonlardan sorumlu yöneticide toplanabilir; bazı işletmelerde ise yürütmeden sorumlu yönetici grubu tarafından yerine getirilebilir.

Bu ayrım önemlidir, çünkü TFRS 8 bölüm bilgisini hukuki organizasyon şemasına değil, fiili yönetim raporlamasına bağlar.

İşletme hem ürün grupları hem de coğrafi bölgeler üzerinden izleniyorsa, karar merciinin hangi bilgileri düzenli kullandığı ve kaynak kararlarının hangi raporlama düzeyinde alındığı belirleyici olur.

Böylece standart, işletmenin iç karar alma mantığını kullanıcıya açıklama disiplini haline getirir.

Her faaliyet bölümü otomatik olarak raporlanabilir bölüm olmaz.

Standart, faaliyet bölümlerinin benzer ekonomik özellikleri varsa ve ürün-hizmet niteliği, üretim süreci, müşteri türü, dağıtım yöntemi ve düzenleyici çevre gibi ölçütler bakımından benzerlik gösteriyorsa birleştirmeye izin verir.

Birleştirme, yalnız bölüm sayısını azaltmak için yapılan keyfi bir sunum tercihi değildir; ekonomik özelliklerin gerçekten benzer olduğuna dair yönetim değerlendirmesi gerektirir.

Örneğin aynı tür müşterilere benzer dağıtım kanalıyla sunulan ve benzer ekonomik risk getiri yapısı taşıyan iki hizmet hattı birlikte raporlanabilir.

Buna karşılık farklı düzenleyici çevreye tabi, farklı karlılık dinamiği olan ve karar merciince ayrı yönetilen faaliyetleri yalnız görünüşte benziyor diye birleştirmek, kullanıcıya işletmenin risklerini eksik gösterir.

Raporlanabilir bölüm belirlenirken sayısal eşikler de kullanılır.

Bir faaliyet bölümü, işletme dışı müşterilere yapılan satışları ve bölümler arası satışları içeren hasılatı bakımından belirli düzeyde önemliyse, raporlanan kar veya zarar ölçüsü bakımından önemliyse ya da varlıkları toplam içinde anlamlı büyüklüğe ulaşıyorsa ayrı raporlanabilir bölüm haline gelir.

Standart ayrıca işletme hasılatının en az yüzde yetmiş beşinin raporlanabilir bölümlere dahil edilmesini ister; bu oran sağlanmıyorsa, sayısal eşikleri karşılamayan bazı faaliyet bölümleri de ek olarak raporlanabilir bölüm yapılır.

Bu mekanizma, bölüm raporlamasının işletmenin önemli faaliyetlerini yeterince kapsamasını sağlar.

Önceki dönemde raporlanabilir olan bir bölümün cari dönemde eşikleri kaçırması halinde, yönetimin bölümün önemini sürdürdüğünü değerlendirmesi durumunda ayrı raporlamanın devam edebilmesi de karşılaştırılabilirlik düşüncesiyle ilgilidir.

TFRS 8'in açıklama mantığı, bölüm tutarlarının nasıl ölçüldüğüne özel önem verir.

Her raporlanabilir bölüm için kar veya zarar açıklanır; varlık ve borç bilgileri karar merciine düzenli sunuluyorsa bunlar da açıklanır.

İşletme dışı müşterilerden hasılat, bölümler arası hasılat, faiz geliri, faiz gideri, amortisman ve itfa, önemli gelir-gider kalemleri, iştirak ve iş ortaklığı sonuçları, vergi gideri veya geliri ve önemli nakit dışı kalemler gibi unsurlar, karar merciinin kullandığı ölçülere dahilse veya düzenli sunuluyorsa açıklama alanına girer.

Bu nokta, bölüm raporlamasında yönetim yaklaşımının sonucudur: finansal tablo kullanıcısı yalnız nihai toplamı değil, yönetimin bölümü hangi performans ölçüsüyle izlediğini de görür.

Bölüm ölçümleri ile finansal tablo ölçümleri her zaman aynı olmayabilir.

İşletme, raporlanabilir bölüm kar veya zararının işletmenin vergi öncesi ve durdurulan faaliyetler öncesi kar veya zararıyla; bölüm varlıklarının işletme varlıklarıyla; bölüm borçlarının işletme borçlarıyla mutabakatını açıklar.

Farklı muhasebe politikaları, merkezi gider tahsisleri, bölümler arası fiyatlama veya bazı varlık ve borçların bölümlere dağıtılmaması bu mutabakatı gerekli kılabilir.

Örneğin yönetim performansı faaliyet karı üzerinden izlerken finansal tablolar faiz, vergi ve bazı merkezi kalemleri içerir.

Mutabakat, bu iki bakış arasındaki köprüyü kurar ve kullanıcının bölüm bilgilerini finansal tablo toplamlarıyla ilişkilendirmesini sağlar.

Bölüm raporlamasında dönemler arası karşılaştırılabilirlik de ayrı bir dikkat ister.

İşletmenin iç organizasyon yapısı değişir ve raporlanabilir bölümlerin bileşimi farklılaşırsa, önceki dönem bilgileri yeni bölüm yapısına göre yeniden ifade edilir; ancak gerekli bilgi mevcut değilse ve maliyeti aşırıysa bu durum açıklanır.

Bu kural, kullanıcıların cari dönem bölüm karını önceki dönemle anlamlı şekilde karşılaştırabilmesi için gereklidir.

Örneğin önceki yıl iki ayrı ürün hattı olarak izlenen faaliyetler cari yılda tek yönetim birimi altında toplanmışsa, yalnız cari yılın yeni sunumunu vermek eğilimi gizleyebilir.

Yeniden ifade, bölüm raporlamasını dönemsel bir fotoğraf olmaktan çıkarıp izlenebilir bir performans serisine dönüştürür.

Standart, tek bir raporlanabilir bölümü olan işletmeler dahil olmak üzere işletme genelinde bazı açıklamalar da ister.

Ürün ve hizmetlere göre dış müşteri hasılatı, coğrafi bölgelere göre hasılat ve belirli duran varlıklar, ayrıca önemli müşterilere ilişkin bilgiler bu kapsamda düşünülebilir.