Gelir Vergileri ve Ertelenmiş Vergi (TMS 12) Konu Anlatımı

TMS 12’nin temel problemi, finansal tablolara alınan varlık, borç, gelir ve giderlerin vergi mevzuatı açısından aynı zamanda ve aynı tutarla sonuç doğurmamasıdır.

Muhasebe kârı, vergi gideri öncesi finansal raporlama sonucudur; vergiye tabi kâr ise vergi otoritelerinin kurallarına göre belirlenen matrahtır.

Bu iki ölçüm tabanı çoğu zaman aynı dönemde örtüşmez.

Bir gider muhasebede bugün kayda alınırken vergi açısından ileride indirilebilir, bir gelir muhasebede bugün doğarken vergi açısından başka dönemde vergilenebilir veya bir varlığın defter değeri ile vergiye esas değeri farklılaşabilir.

Standart bu ayrışmayı yalnız cari vergi hesabı olarak görmez; işletmenin bugünkü finansal durum tablosunda görünen varlık ve borçlarının gelecekte tahsil, kullanım veya ödeme yoluyla yaratacağı vergi sonuçlarını da finansal tablolara yansıtmayı amaçlar.

Dönem vergisi, cari dönemin vergiye tabi kârı üzerinden ödenecek gelir vergisi veya mali zarar nedeniyle geri kazanılacak vergi tutarıdır.

Bu tutar, vergi mevzuatının o dönem için doğurduğu hak ve yükümlülüğü gösterir.

Ancak vergi gideri yalnız dönem vergisinden oluşmaz; ertelenmiş vergi gideri veya geliri de bu toplamın parçasıdır.

Ertelenmiş vergi, bir varlık ya da borcun finansal durum tablosundaki defter değeri ile vergiye esas değeri arasındaki geçici farklardan kaynaklanır.

Vergiye esas değer, varlık veya borcun vergi açısından taşıdığı tutardır.

Örneğin bir makinenin defter değeri muhasebe amortismanına göre, vergiye esas değeri ise vergi amortismanına göre azalabilir.

Bu iki değer farklı olduğunda, makinenin kullanılması veya satılması ileride vergi matrahını etkileyecekse geçici fark doğar.

Geçici farkların yönü ertelenmiş verginin niteliğini belirler.

Vergiye tabi geçici fark, varlığın defter değerinin geri kazanılması veya borcun ödenmesi sırasında gelecek dönemlerde vergiye tabi tutar yaratacak farktır; bu durumda ertelenmiş vergi borcu oluşur.

İndirilebilir geçici fark ise gelecekte vergi matrahından indirilecek tutar yaratır; bu da belirli koşullarda ertelenmiş vergi varlığı doğurur.

Örneğin muhasebede karşılık ayrılan fakat vergi açısından ödeme yapılana kadar indirilemeyen bir borç, ödeme döneminde vergi indirimi sağlayacağı için indirilebilir geçici fark oluşturabilir.

Buna karşılık vergi amortismanının muhasebe amortismanından hızlı olduğu bir maddi duran varlıkta, bugünkü vergi avantajı ileride daha yüksek vergiye dönüşebilir ve ertelenmiş vergi borcu mantığı ortaya çıkar.

Vergiye esas değer hesabı, geçici fark analizinin teknik merkezidir.

Bir varlıkta bu değer, varlığın defter değeri geri kazanılırken gelecekte vergisel olarak indirilebilecek tutarı gösterir.

Eğer varlıktan elde edilecek faydalar hiç vergilendirilmeyecekse, vergiye esas değer defter değerine eşit olabilir ve geçici fark doğmayabilir.

Bir borçta ise vergiye esas değer genellikle borcun defter değerinden, bu borçla ilgili olarak ileride vergi açısından indirilebilecek tutarın düşülmesiyle anlaşılır.

Örneğin muhasebede gider yazılmış fakat vergi açısından ödeme yapılınca indirilecek bir gider karşılığı, borç kapandığında matrahı azaltacağı için ertelenmiş vergi varlığına temel oluşturabilir.

Bu nedenle analiz her kalemin gelecekteki tahsil, kullanım veya ödeme biçimine bağlanır.

Geçici fark ile kalıcı fark birbirine karıştırılmamalıdır.

Kalıcı fark, muhasebe kârı ile vergiye tabi kâr arasında ortaya çıkar fakat gelecek dönemlerde tersine dönmez; bu nedenle ertelenmiş vergi doğurmaz.

Vergiden istisna edilmiş bir gelir veya vergi mevzuatınca hiçbir zaman indirilemeyecek bir gider bu mantıkla düşünülebilir.

Geçici fark ise bugünkü farkın ileride vergi matrahını artırması veya azaltması nedeniyle ertelenmiş vergiyle ilişkilidir.

TMS 12’nin öğrenilmesinde temel ayrım budur: cari vergi dönemin matrahını, ertelenmiş vergi ise bugün muhasebeleştirilen kalemlerin gelecekteki vergi yönünü anlatır.

Böylece geçici fark analizi, yalnız bilanço kalemlerini ezberleme işi değil, her kalemin ileride vergiye tabi fayda veya indirilebilir ödeme yaratıp yaratmayacağını sorgulama sürecidir.

TMS 12 genel olarak bütün vergiye tabi geçici farklar için ertelenmiş vergi borcu muhasebeleştirilmesini öngörür; ancak belirli istisnalar vardır.

Şerefiyenin ilk muhasebeleştirilmesi veya işletme birleşmesi olmayan ve işlem tarihinde ne muhasebe kârını ne de vergiye tabi kârı etkileyen bazı ilk muhasebeleştirme işlemleri bu istisna mantığı içinde değerlendirilir.

Ertelenmiş vergi varlıklarında ise daha ihtiyatlı bir eşik bulunur.

İndirilebilir geçici fark, kullanılmamış mali zarar veya kullanılmamış vergi avantajı ancak gelecekte bunlardan yararlanmayı sağlayacak yeterli vergiye tabi kârın oluşması muhtemelse varlık olarak kayda alınır.

Bu koşul, ertelenmiş vergi varlığının sadece matematiksel bir hak olmadığını, ekonomik olarak geri kazanılabilir olması gerektiğini gösterir.

Kullanılmamış mali zararlar ve vergi avantajları özellikle önemlidir.

Geçmişte zarar eden bir işletme, vergi kuralları izin veriyorsa bu zararı ilerideki kârlardan indirebilir.

Fakat bu olasılık tek başına varlık kaydı için yeterli değildir.

İşletme gelecekte vergiye tabi kâr yaratma kapasitesini, mevcut geçici farkların tersine dönüş zamanını, vergi planlama imkânlarını ve geçmiş zararların nedenlerini birlikte değerlendirir.

Sürekli zarar eden bir işletmede ertelenmiş vergi varlığı kaydetmek için daha güçlü kanıt gerekir.

Buna karşılık zarar olağan dışı bir nedenden doğmuş, faaliyet kârlılığı düzelmiş veya vergiye tabi geçici farklar gelecekte matrah yaratacaksa varlığın geri kazanılabilirliği desteklenebilir.

Standardın önemli ilkelerinden biri, vergi etkisinin ilgili işlemin muhasebeleştirildiği yerle uyumlu gösterilmesidir.

Bir gelir veya gider kâr ya da zararda muhasebeleştiriliyorsa, onun vergi etkisi de kural olarak kâr ya da zararda yer alır.

Bir işlem diğer kapsamlı gelirde veya doğrudan özkaynakta muhasebeleştiriliyorsa, ilgili vergi etkisi de aynı alanda gösterilir.

Bu yaklaşım, vergi giderinin dönem performansını bozmadan, işlemin finansal tablolardaki sunumuyla bağlantılı kalmasını sağlar.

Örneğin özkaynakta muhasebeleştirilen bir işlemden doğan vergi etkisinin kâr veya zarara taşınması, kullanıcının performans analizini yanıltabilir.