Kur Değişiminin Etkileri ve Yüksek Enflasyonda Raporlama (TMS 21, TMS 29) Konu Anlatımı

TMS 21’in temel amacı, yabancı para işlemlerinin ve yurtdışındaki işletmelerin finansal tablolara hangi kurla, hangi zamanda ve hangi sonuç etkisiyle dahil edileceğini belirlemektir.

Standart yalnızca dövizli alış veya satış kaydını anlatmaz; geçerli para biriminin seçilmesi, parasal ve parasal olmayan kalemlerin ayrılması, kur farklarının kâr veya zarar ya da diğer kapsamlı gelirle ilişkilendirilmesi ve farklı sunum para birimine çevrim gibi birbirine bağlı kararları düzenler.

Bu nedenle konu sınavda çoğu zaman “hangi kur kullanılır” sorusundan daha geniştir; önce kalemin niteliği, sonra ölçüm esası, ardından raporlama düzeyi belirlenir.

Geçerli para birimi, işletmenin faaliyet gösterdiği temel ekonomik çevrenin para birimidir.

İşletme bunu seçerken mal ve hizmetlerin satış fiyatlarını en çok etkileyen para birimini, fiyatları belirleyen rekabet ve yasal çevreyi, işçilik, hammadde ve diğer maliyetlerin hangi para biriminden oluştuğunu dikkate alır.

Finansman faaliyetlerinden sağlanan fonların para birimi ve işletme faaliyetlerinden doğan tahsilatların tutulduğu para birimi de destekleyici kanıttır.

Yurtdışındaki işletmelerde ayrıca faaliyetlerin raporlayan işletmenin uzantısı gibi mi, yoksa önemli ölçüde özerk mi yürütüldüğü, grup içi işlemlerin ağırlığı ve nakit akışlarının raporlayan işletmeye aktarılabilirliği değerlendirilir.

Bu değerlendirme mekanik bir çoğunluk testi değildir.

Göstergeler karışık olduğunda yönetim, temel işlemlerin ve koşulların ekonomik etkisini en iyi yansıtan para birimini belirlemek için muhakeme kullanır.

Ancak TMS 21, satış fiyatları ve maliyetler gibi ana göstergelere öncelik verilmesini ister.

Geçerli para birimi bir kez belirlendiğinde, işletmenin temel işlemleri, olayları ve koşulları değişmedikçe değiştirilmez.

Örneğin satış fiyatlarını belirleyen pazarın ve maliyet yapısının esaslı biçimde değişmesi geçerli para birimi değişikliğine neden olabilir; sadece dönemsel kur oynaklığı böyle bir değişiklik için yeterli değildir.

Yabancı para, işletmenin geçerli para biriminden farklı para birimidir.

Yabancı para işlem; fiyatı yabancı para ile belirlenen mal veya hizmet alım satımını, yabancı para cinsinden borçlanmayı veya borç vermeyi, yabancı para üzerinden varlık edinimini ya da yükümlülük üstlenimini kapsar.

İlk muhasebeleştirmede yabancı para tutar, işlem tarihindeki geçerli kur kullanılarak geçerli para birimine çevrilir.

İşlem tarihi, ilgili işlemin TFRS’ye göre ilk kez finansal tablolara alınması gereken tarihtir.

Uygulama kolaylığı olarak haftalık veya aylık ortalama kura yaklaşılabilir; fakat kurlar önemli ölçüde dalgalanıyorsa ortalama kur güvenilir bir kestirme sayılmaz.

Raporlama dönemi sonunda kullanılan kur, kalemin parasal olup olmamasına ve ölçüm esasına göre değişir.

Parasal kalemler sabit veya belirlenebilir tutarda para alma hakkı ya da para ödeme yükümlülüğü doğuran kalemlerdir; nakit, alacak, borç, nakden ödenecek karşılık veya kira yükümlülüğü bu mantığa girer.

Yabancı para parasal kalemler dönem sonunda kapanış kurundan çevrilir.

Tarihi maliyetle ölçülen yabancı para parasal olmayan kalemler işlem tarihindeki kurla kalır.

Gerçeğe uygun değerle ölçülen yabancı para parasal olmayan kalemlerde ise gerçeğe uygun değerin belirlendiği tarihteki kur kullanılır.

Parasal olmayan kalem ayrımı özellikle stok, maddi duran varlık, maddi olmayan duran varlık, şerefiye, peşin ödenmiş gider ve parasal olmayan varlık teslimiyle sonuçlanacak karşılıklar bakımından önemlidir.

Bu kalemlerde sabit tutarda para alma veya ödeme hakkı bulunmadığı için kapanış kuruna otomatik olarak çevrim yapılmaz.

Ancak kalemin defter değeri başka bir standart gereği net gerçekleşebilir değer, geri kazanılabilir tutar veya gerçeğe uygun değerle karşılaştırılıyorsa, her ölçüm kendi tarihindeki kurla çevrilir.

Böylece yabancı para bazında değer düşüklüğü görünmeyen bir kalemde geçerli para birimi bazında değer düşüklüğü doğabilir veya bunun tersi gerçekleşebilir.

Kur farklarının muhasebeleştirilmesinde ana kural, parasal kalemlerin ödenmesinden ya da önceki kayıtlarda kullanılan kurdan farklı bir kurla çevrilmesinden doğan farkların oluştukları dönemde kâr veya zarara alınmasıdır.

İşlem aynı dönemde kapanırsa kur farkının tamamı o dönemde görülür; işlem sonraki dönemlere taşarsa her raporlama dönemindeki kur hareketi ayrı ayrı dikkate alınır.

Parasal olmayan kalemlerde ise kur etkisinin nereye gideceği, ilgili kazanç veya zararın hangi tabloda raporlandığına bağlıdır.

Değer artışı diğer kapsamlı gelirde muhasebeleştiriliyorsa kurdan doğan kısmı da orada izlenir; kazanç veya zarar kâr veya zararda ise kur etkisi de aynı yere gider.

Yurtdışındaki işletmeye yapılan net yatırım, TMS 21’in özel alanlarından biridir.

Raporlayan işletmenin yurtdışındaki işletmeden olan uzun vadeli alacağı veya ona olan borcu öngörülebilir gelecekte ödenmesi planlanmayan bir finansman niteliği taşıyorsa, bu parasal kalem özünde net yatırımın parçası olabilir.

Böyle bir kalemden doğan kur farkları, raporlayan işletmenin bireysel finansal tablolarında ve yurtdışındaki işletmenin kendi tablolarında kâr veya zarara alınır.

Fakat raporlayan işletme ile yurtdışındaki işletmeyi birlikte içeren finansal tablolarda, örneğin konsolidasyonda, bu kur farkları başlangıçta diğer kapsamlı gelirde birikir ve net yatırım elden çıkarıldığında kâr veya zarara aktarılır.

Finansal tabloların geçerli para biriminden farklı bir para biriminde sunulması mümkündür.

Geçerli para birimi yüksek enflasyonlu olmayan bir ekonomiye aitse varlık ve borçlar finansal durum tablosu tarihindeki kapanış kurundan, gelir ve giderler işlem tarihindeki kurdan çevrilir; oluşan farklar diğer kapsamlı gelirde ayrı bir unsur olarak muhasebeleştirilir.

Ortalama kur, işlem kurlarına makul yakınlık sağlıyorsa kullanılabilir.

Grup finansal tablolarında farklı geçerli para birimlerine sahip bağlı ortaklıkların, iştiraklerin veya şubelerin ortak sunum para birimine getirilmesi bu kuralların tipik uygulama alanıdır.

Yüksek enflasyon bağlantısı TMS 21 içinde açık bir sınır koyar.

İşletmenin geçerli para birimi yüksek enflasyonlu ekonominin para birimi ise finansal tablolar önce TMS 29’a göre düzeltilir; işletme sadece başka bir para birimini geçerli para birimi seçerek bu düzeltmeden kaçınamaz.

Yüksek enflasyonlu bir geçerli para biriminden farklı bir sunum para birimine çevrimde, genel olarak tüm tutarlar en son finansal durum tablosu tarihindeki kapanış kurundan çevrilir.

Bu nedenle TMS 21 ve TMS 29 birlikte düşünülmelidir: TMS 21 para birimi ve çevrim mantığını, TMS 29 ise yüksek enflasyonun ölçüm birimi üzerindeki etkisini ele alır.

Açıklama hükümleri de sınav açısından tamamlayıcıdır.

İşletme, finansal araçların gerçeğe uygun değer ölçümünden kaynaklanan belirli farklar hariç, kâr veya zarara yansıtılan kur farklarını açıklar.